Régimen fiscal

Estructura general del sistema fiscal

La base jurídica del sistema impositivo en Ucrania se encuentra en los artículos 67 y 143 de la Constitución. En ellas se establece que el Parlamento será el único órgano legitimado para adoptar disposiciones relativas a impuestos o gravámenes y que éstas deberán ser publicadas para su entrada en vigor. Asimismo, insta a los ciudadanos a cumplir con las obligaciones tributarias correspondientes establecidas por la ley. En diciembre de 2010 se aprobó en el Parlamento (Verkhovna Rada) el nuevo Código Tributario, que entró en vigor el 1 de enero de 2011.

La normativa de 2011 en materia de inversión extranjera introdujo numerosos cambios con el objetivo de mejorar el clima de inversiones en el país y estimular el crecimiento de pequeños negocios, incluyendo ventajas fiscales en determinados sectores de la economía. Aun así, Ucrania no es un país fácil en cuanto al pago de impuestos se refiere. En el informe “Doing Business 2014” elaborado por el Banco Mundial, se catalogó como uno de los cuatro países que más reformas ha acometido para mejorar el clima de negocios. El estudio afirma que un negocio de tamaño medio está obligado a realizar 28 pagos al año y que se requerirían 390 horas de trabajo para su cumplimentación.

Los impuestos más importantes del sistema fiscal ucraniano son: el impuesto de sociedades, el impuesto sobre el valor añadido y el impuesto sobre la renta de personas físicas. La recaudación de estos impuestos representa el 30% del PIB.

El organismo encargado de controlar el buen funcionamiento y el cumplimiento de la normativa es el State Fiscal Service of Ukraine, integrado desde junio de 2014 en el nuevo Ministerio de Finanzas. Este nuevo organismo tiene competencia para cambiar lo dispuesto en la ley y para hacer aclaraciones sobre consultas realizadas por particulares en relación a ambigüedades que pueda contener una disposición en concreto. Es muy importante tener en cuenta estas resoluciones ya que ofrecen al contribuyente la posibilidad de reconocer en qué dirección se resolverán futuras consultas y disminuyen la probabilidad de conflicto con las autoridades.

Es muy frecuente que las autoridades efectúen auditorías tanto programadas como sin previo aviso. La periodicidad de las auditorías programadas suele depender normalmente del nivel de riesgo de la actividad del contribuyente. Las autoridades deberán informar de la futura auditoría con un mínimo de 10 días hábiles y la inspección tendrá una duración máxima de 30 días hábiles (30 para grandes contribuyentes y 10 para los pequeños, con un máximo de 15 y 5 días hábiles respectivamente en caso de necesitar una prolongación). En el caso de las auditorías no programadas, no podrán exceder de 10 días hábiles. Los casos en los que este tipo de auditorías están permitidas se recogen en el Código Tributario pero normalmente obedecen a causas relacionadas con incumplimientos y actuaciones delictivas.

En cuanto a las sanciones por el incumplimiento de las obligaciones debemos distinguir los siguientes supuestos:

  • Retraso en el pago: Si el retraso es inferior a 30 días, se le cargará un 10% del total. Si la demora es superior a 30 días, el 20%.
  • Valoración incorrecta: Si durante una auditoría, las autoridades determinan que el contribuyente ha realizado una declaración subvalorada, se le aplicarán las siguientes sanciones dependiendo del número de ocasiones en que haya incurrido en este tipo de incumplimiento: 25% si es la primera vez, 50% para la segunda ocasión y hasta el 75% para las siguientes.
  • Si es el propio contribuyente quien reconoce un error en su declaración antes de que haya realizado el pago y antes de que ningún proceso de control haya sido iniciado por parte de las autoridades, la sanción ascenderá únicamente a un 3%. Si el contribuyente ya ha realizado el pago de manera incorrecta la tasa se incrementará a un 5%.
  • Evasión de impuestos: Se le impondrá una sanción de hasta 34.000 UAH (2.103 €), inhabilitación para ejercer ciertos tipos de actividades o pena de prisión de hasta 10 años.
  • Intereses por demora: La norma general es que el interés sea del 120% del interés legal del Banco Nacional de Ucrania (BNU) en la fecha de creación de la obligación.

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Sistema impositivo (estatal, regional y local)

Como hemos comentado en el apartado anterior, el único órgano facultado para adoptar disposiciones legales en torno al sistema impositivo de Ucrania es el Parlamento (Verkhovna Rada). Todos los impuestos o gravámenes previstos en el sistema impositivo de Ucrania, incluidas las sanciones por incumplimiento de las obligaciones, sólo pueden ser establecidas como resultado de una ley aprobada por el Parlamento. Esta facultad no podrá ser cedida ni al Gobierno ni a ningún otro organismo.

Tanto la Constitución como el Código Tributario del 2010 reconocen a las autoridades locales competencias en el ámbito fiscal pero deberán limitarse al marco establecido por ellas. Es el Código Tributario quien prevé los impuestos, gravámenes y principios generales que deberán aplicarse en el ordenamiento, distinguiendo en los artículos 8, 9 y 10 los correspondientes al estado y los correspondientes a las autoridades locales.

Los impuestos estatales principales recogidos en el Código son:

  • Impuesto de sociedades
  • Impuesto sobre la renta de personas físicas
  • IVA
  • Contribución unificada a la seguridad social
  • Impuesto sobre bienes inmuebles
  • Timbre fiscal
  • Tasa a las actividades petroleras y gasísticas
  • Impuesto de actividades extractivas

Los impuestos reservados para las entidades locales son:

  • Impuesto sobre bienes inmuebles que no sean tierras
  • Impuesto unificado
  • Tasa sobre ciertas actividades de negocio
  • Impuesto municipal por aparcamiento
  • Tasa turística

Cada una de las instituciones se encargará de la recaudación de sus respectivos impuestos.

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Resumen de la imposición sobre la renta de las personas físicas

En Ucrania, los particulares están sujetos al impuesto sobre la renta de las personas físicas tengan su residencia fiscal en el país o no. La diferencia está en que los que tengan su residencia fiscal en el país tributarán por todos sus ingresos (incluido el salario que sea entregado por una compañía extranjera o local), tanto los que tengan su origen en Ucrania como en el extranjero, mientras que los no residentes solo pagarán por los ingresos en Ucrania.

Se considerará que un individuo tiene su residencia fiscal en Ucrania si:

  • Tiene su domicilio en Ucrania
  • Si el individuo tiene otro domicilio en el extranjero, se considerará residente si tiene su lugar de residencia permanente en Ucrania.
  • Si el individuo tiene otro domicilio en el extranjero, se considerará residente si el centro de intereses vitales es Ucrania.
  • Si no se puede determinar el centro de intereses vitales y el individuo no cuenta con una residencia permanente en ningún país, se considerará residente a efectos fiscales si su estancia en Ucrania es superior a 182 días al año.

En Ucrania, tanto los residentes como los no residentes deberán pagar la misma tasa, del 18% tarifa plana.

La declaración de impuestos deberá hacerse antes del 30 de abril del siguiente año natural, en la oficina correspondiente al domicilio del contribuyente y se hará en grivnas. De todas formas, es importante recalcar que si existe algún acuerdo internacional en el que se disponga otra regulación, ésta se aplicará en primera instancia.

Además de la imposición sobre el salario, las personas físicas deberán pagar por sus ganancias del capital, ingresos provenientes de dividendos e intereses, un 5% y en el caso de ganancias de juegos de azar por un 30%.

Por último, las personas físicas deberán pagar un 5% por las ganancias de los bienes muebles si son residentes, mientras que pagarán un 18%. 

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Resumen de la imposición sobre sociedades

El impuesto sobre beneficios de las empresas, tanto ucranianas como extranjeras, es desde enero de 2014 de un 18%. El porcentaje se ha ido reduciendo del 23% desde abril del 2011 y seguirá disminuyendo progresivamente hasta llegar a un 16% en 2016. Existen excepciones para el sector de la agricultura, que gozará de un tipo reducido y un régimen tributario favorable. Las compañías de seguros también tendrán un tratamiento especial respecto al tipo aplicable.

El Código Tributario establece exenciones fiscales para pequeñas empresas constituidas a partir del 1 de abril del 2011 hasta el 1 de enero de 2016, siempre que los ingresos de la misma sean inferiores a 3 millones de UAH (aproximadamente 185.600 €) y el salario mensual de los empleados no sea inferior a dos salarios mínimos (154€).

La base imponible se compone de ingreso bruto menos los gastos deducibles y las dotaciones por amortización. Aquí la distinción entre residentes y no residentes no es la tasa (que es la misma), sino que las empresas residentes deben de tributar por el total de sus ingresos, incluidos los obtenidos en el extranjero y las empresas no residentes tienen que tributar por los ingresos obtenidos en territorio ucraniano.

Normalmente el año fiscal se corresponde a un año natural siendo el periodo estándar de declaración de tres meses.

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Resumen de la imposición sobre el consumo

El Código Tributario de Ucrania regula el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA). El IVA contempla un tipo general del 20%. El impuesto grava los siguientes supuestos, salvo excepciones: suministro de bienes y prestación de servicios que tengan lugar en Ucrania; la transmisión del objeto del arrendamiento financiero al arrendatario; la importación de bienes a Ucrania; la exportación de bienes desde Ucrania; los servicios de transporte internacional. Quedan exemtas las operaciones bancarias y financieras.

La reforma de 2016 que entró en vigor el 1 de enero de 2016 hace hincapié en la implementación del registro para la devolución del IVA incluyendo la posibilidad de quedar incluido en el mecanismo de devolución automática de IVA.

El tipo aplicable a los dos últimos hechos imponibles es el 0%, pero debe abonarse el importe del tipo general y pedir posteriormente la devolución de la liquidación a la administración tributaria. En el suministro de bienes existe una exención temporal al cereal hasta finales de 2014.

Existe una exención parcial para el régimen de importación de equipos empleados en la realización de obras o procesos. Consiste en la liquidación mensual del impuesto a un tipo del 3% mensual, convertible a crédito tributario. Puede acogerse al régimen general de tributación si se procede a la importación ordinaria, en cuyo caso se liquidará el IVA minorado en la cuantía ya liquidada más el interés por retraso (120% del interés general establecido por el Banco Nacional de Ucrania).

La última reforma del Código Tributario modificaba el IVA aplicable al tabaco que subirá un 5% a partir del 1 de septiembre de 2014, estableciéndose al 20% de IVA.

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Otros impuestos y tasas

La legislación ucraniana contempla un amplio elenco de figuras impositivas, más allá de las ya analizadas en las anteriores secciones. A continuación analizaremos las características más relevantes de cada una de ellas.

Contribución especial al Fondo de pensiones

Dicha contribución se realiza en varios supuestos:

  • 3% del precio de transmisión de automóviles.
  • 1% del precio de adquisición de bienes inmuebles.
  • 7,5% del importe de servicios comunicación móvil.
  • 0,5% del importe de cada transacción bancaria realizada en moneda extranjera (medida que no está en vigor pero que está en estudio en el Parlamento).
  • 1,5% gravamen militar debido a la operación antiterrorista en el este del país.

Timbre fiscal

Impuesto que grava la notarización u oficialización de documentos. El tipo aplicable variará según el tipo de operación que se grave. Por ejemplo, las transacciones de materias o la venta de de bienes inmuebles están sujetas a un tipo del 1%.

Impuesto especial al consumo

Aplicable, sin importar que el bien sea importado o de producción nacional, a la adquisición de coches, bebidas alcohólicas, tabaco, cerveza, gasolina y combustible diésel. Los tipos aplicables son específicos de cada producto.

Impuesto sancionador a la contaminación ambiental

Impuesto que grava el vertido de productos contaminantes al medio por una persona jurídica. El tipo aplicable dependerá de factores tales como la toxicidad del producto vertido.

Impuesto a las actividades extractivas

Las compañías involucradas en la extracción de recursos minerales en Ucrania, sin importar su forma jurídica, están sujetas a este impuesto. El cálculo de las cantidades a liquidar se realiza según la siguiente fórmula: volumen de mineral extraído * Tipo específico aplicable * coeficiente.

Separadamente, otros tipos se aplican al uso del subsuelo para el almacenamiento de productos de gas y petróleo.

Los pagos por ambos conceptos podrán desgravarse en la liquidación del impuesto de sociedades.

Tasa de las actividades gasísticas y petroleras

Están sujetas a ella las entidades que cuenten con licencia para actividades de extracción de petróleo, gas y condensado de gas. La base se calcula multiplicando el volumen extraído por el tipo aplicable. Existen coeficientes de aplicación en aquellos supuestos en que se venda el mineral a otra parte diferente de la aprobada por el Gobierno. Esos coeficientes son dictados para cada periodo impositivo por el Ministerio de Finanzas (en el caso del gas) y el Ministerio de Economía (para el condensado de gas y el petróleo).

Los importes liquidados podrán desgravarse en la liquidación del Impuesto de Sociedades.

Por último, señalamos los impuestos y tasas locales siguientes:

  1. Tasa sobre ciertas actividades de negocio.
  2. Tasa turística.
  3. Impuesto sobre bienes inmuebles.
  4. Impuesto sobre sucesiones.
  5. Impuesto unificado.
  6. Tasa de aparcamiento.

Con el fin de alcanzar el denominado presupuesto equilibrado y responsable exigido por el FMI, el parlamento el día anterior ya había aprobado una serie de enmiendas sobre la Ley Tributaria con el fin de que se ajustasen las previsiones de ingresos a lo establecido en los presupuestos que se acaban de aprobar.

 

Algunas de las medidas adoptadas son:

 

·         Se establece una tasa del 22% como impuesto único de seguridad social para lo cual se revoca el 3,6% impuesto sobre el salario de los empleados.

·         En cuanto a los impuestos sobre la renta personal,se propone que una tasa plana del 18% en lugar de las actuales 15% y 20%.

·         Se mantiene la tasa del 5% para los dividendos.

·         Se mantiene la tasa de 18% para las rentas provenientes del extranjero.

·         Los impuestos especiales sobre el alcohol y la cerveza se incrementan en un 100% en el año 2016.

·         El impuesto especial sobre el tabaco se incrementa en un 40% (la tasa específica) y en un 3% (la tasa ad valorem).

·         El impuesto sobre el combustible en un 13%.

·         En cuanto al impuesto sobre la propiedad, se aumenta el límite superior del 2% al 3% del salario mínimo por metro cuadrado metros de superficie bruta de residencial y no residencial (UAH 41,34) y el establecimiento de un impuesto adicional de 25.000 UAH para los apartamentos con un área bruta de más de 300 metros cuadrados y casas con superficie bruta de más de 500 metros cuadrados.

·         Se propone que el impuesto ecológico y regalías por el uso del espectro de radiofrecuencia se incremente en un +26,7%, y la tasa por el uso de agua y los bosques se incremente en un + 26,5%.

·         El documento también contiene la obligación de imponer un 25% impuesto sobre la producción de ámbar

 

 

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Tratamiento fiscal de la inversión extranjera

La estructura que adoptan mayoritariamente las pequeñas y medianas empresas que se instalan en el mercado ucraniano es la de sociedad limitada y una minoría opta por la creación de una oficina de representación debido a sus limitaciones legales.

Cuando se trata de comprar participaciones en una compañía ucraniana, se recomienda un profundo estudio de la situación financiera de la compañía, puesto que algunas de ellas pueden tener un historial de riesgo. Invertir en activos reduce la carga fiscal, sin embargo dado que las ganancias de capital sobre la compraventa de un activo están sujetas a tributación, algunos vendedores prefieren declarar la transacción como compraventa de acciones.

Los incentivos a la inversión extranjera son escasos. El privilegio más importante es la exención total del impuesto sobre sociedades aplicable hasta enero de 2016 para aquellas empresas constituidas con posterioridad al 1 de abril de 2011 cuyos ingresos anuales no superen los 3 millones de UAH (185.643 €). Esta exención total es aplicable sólo para determinadas actividades. También existe otro incentivo fiscal es el relativo a las aportaciones en especie, puesto que los activos importados a Ucrania como contribución en especie por un inversor extranjero al capital de constitución de una compañía con inversión extranjera, están exentos de pagar aranceles a no ser que los activos estén destinados a la venta o al consumo.

Las trabas administrativas para cumplir con las obligaciones fiscales son altas. Ucrania ocupa el puesto 164 de 189 países, en el informe Doing Business del Banco Mundial de 2014 en cuanto a la facilidad de realizar el pago de los impuestos. La evasión de impuestos es una práctica extendida y se ha hecho poco para evitarlo. La corrupción es una de las razones que ha explicado la escasa conciencia fiscal existente.

El tipo general de repatriación de intereses, dividendos y cánones es del 15%. No obstante, Ucrania cuenta en la actualidad con 68 Convenios bilaterales para evitar la Doble Imposición (CDI) en vigor. Tradicionalmente, de todos los acuerdos bilaterales, el más beneficioso para el inversor ha sido el CDI con Chipre, que preveía un tipo del 0% para dividendos, cánones e intereses. Sin embargo a partir del 1-1-2014 entró en vigor el nuevo CDI que eleva los tipos al 15% para dividendos, 2% para interesas y del 10% para cánones. Las relaciones entre España y Ucrania se rigen por un CDI, en vigor desde 1987, que dispone un gravamen del 18% para dividendos, el 0% para intereses y el 5% para cánones.

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