Régimen fiscal

Estructura general del sistema fiscal

El sistema tributario estadounidense es extremadamente complejo y subsisten varios niveles de hacienda pública: la federal, la estatal y la local. Por ello, antes de iniciar un negocio en EEUU es preciso determinar la carga fiscal que soportará la empresa (tanto los impuestos federales como aquellos otros que serán exigidos por los distintos estados y municipios en que la empresa ejerza sus actividades), ya que el importe total de la deuda tributaria de la empresa puede variar significativamente de una localidad a otra.

En líneas generales, los costes fiscales del establecimiento en EEUU son, en cuanto a la estructura, similares a los que existen en los demás países de la OCDE. La creación de una sociedad no supone una carga fiscal importante para la empresa, al existir en muchos casos beneficios e incentivos de tipo fiscal, en función del Estado de ubicación.

Las figuras tributarias principales son los Impuestos sobre la Renta, tanto el individual como el que recae sobre las sociedades, el impuesto sobre sucesiones y donaciones, tanto federal como estatal, como local en su caso, que tienen carácter progresivo y se encuentran modulados por la situación económica, tradición y criterios políticos de cada momento. La mayoría de los estados y algunas administraciones locales tienen establecidos impuestos generales sobre el consumo en fase minorista (Sales Tax) y el Impuesto sobre los Bienes Inmuebles (Property Tax). Existen, además, otras cargas fiscales (municipales, de los condados, etc.), cuya sistematización resulta imposible en una Guía como ésta, al contar los EEUU con más de 10.000 jurisdicciones fiscales.

El ejercicio fiscal tiene una duración de 12 meses, pudiéndose elegir entre la opción de año natural (Calendar tax year) de enero a diciembre, y la opción de año fiscal (Fiscal tax year), período de 12 meses consecutivos definido por el sujeto fiscal.

En diciembre de 2017 se aprobó por el congreso federal  la Tax Cut and Jobs Act (https://www.congress.gov/bill/115th-congress/house-bill/1) que supone una rebaja sustancial de los impuestos federales, si bien algunas medidas no son permanentes, como la mayoría de recortes en el Individual Income Tax.

Para mayor información se puede consultar la página del Internal Revenue Service (IRS), la agencia tributaria estadounidense: http://www.irs.gov/. También se pueden consultar las Guías de estados elaboradas por las Oficinas Económicas y Comerciales: https://www.icex.es/icex/es/navegacion-principal/todos-nuestros-servicios/informacion-de-mercados/paises/navegacion-principal/el-mercado/estudios-informes/index.html?idPais=US

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Sistema impositivo (estatal, regional y local)

Como ya se ha mencionado, en EEUU existen impuestos federales, estatales y municipales que gravan la renta de las personas físicas y jurídicas. A nivel federal, la  Internal Revenue Service conocida por sus siglas IRS, es la agencia del Departamento del Tesoro encargada de la administración fiscal del país. A nivel estatal y local se han de consultar las respectivas agencias.

España tiene firmado un Convenio para Evitar la Doble Imposición y para luchar contra el fraude fiscal con los EEUU que data de 22 de febrero de 1990. (“Boletín Oficial del Estado” de 22 de diciembre de 1990). Existe una modificación del mismo pendiente de su ratificación en el Senado de los Estados Unidos. Es un Convenio con cláusula de intercambio de información.

Por aplicación del Convenio, los beneficios empresariales obtenidos por las ventas de bienes o prestaciones de servicios llevados a cabo en los Estados Unidos por las empresas españolas sin establecimiento permanente no se someten a tributación en EEUU si bien se les puede exigir cumplir con determinados requisitos formales. Las empresas españolas con establecimiento permanente en Estados Unidos se someten a tributación en EEUU por toda la renta a nivel mundial que obtengan a través de este establecimiento permanente.

Otras de las disposiciones que se considera conveniente destacar del Convenio de 1990 son:

- Se considera renta inmobiliaria la derivada de la propiedad de acciones o de derechos que permitan el uso o la obtención de renta de inmuebles.
- Dividendos e intereses: se establece una limitación a la tributación en el estado fuente. Pueden ser gravados en ambos estados.
- En relación con los beneficios de los establecimientos permanentes que sociedades españolas establezcan en los Estados Unidos, además de quedar sometidos al impuesto sobre la renta americano tributan por un impuesto adicional denominado “branch tax”. En principio este impuesto adicional es del 30% (Code. Sec 884) pero el Convenio lo reduce al 10% si la imposición es sobre “la cuantía equivalente del dividendo” o del exceso satisfecho en concepto de intereses. En el caso de entidades bancarias el tipo impositivo será del 5%.

En enero de 2013 el Ministro español de Hacienda y AAPP y el Embajador de EEUU en España firmaron un Protocolo que modifica hasta 14 artículos del Convenio para Evitar la Doble Imposición de 1990, adaptándolo a las necesidades derivadas de las actuales relaciones económicas y comerciales entre España y Estados Unidos, así como a los sucesivos cambios que se han ido produciendo en el Convenio Modelo de la OCDE para Evitar la Doble Imposición. De esta forma, el nuevo Convenio se colocaría en un marco semejante al que tiene España con sus socios preferentes de la Unión Europea concediendo un mejor trato a las inversiones, reduciendo la carga impositiva sobre los dividendos y ampliando el ámbito para poder beneficiarse del tipo reducido o de los supuestos de exención. Respecto a los intereses y cánones, se aplicará en general el principio de tributación en el país de residencia del inversor. El tratamiento de las ganancias de capital por venta de participaciones sustanciales en el capital de una empresa también ha sido objeto de modificación, mejorando la situación actual. Asimismo, se ha establecido un nuevo mecanismo de arbitraje para resolver más ágilmente las diferencias entre Administraciones, lo que supondrá menores costes en la práctica para los contribuyentes afectados.

De momento, se mantiene en vigor el Convenio original de 1990 ya que el nuevo Convenio está, como se ha dicho anteriormente, pendiente de ser ratificado en el Senado de EEUU.

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Resumen de la imposición sobre la renta de las personas físicas

El principal impuesto sobre la renta de las personas físicas es el Income Tax que se encuentra regulado en el código tributario recogido en el Título 26 del US Code . El período impositivo coincide con el año natural.

Existe un impuesto sobre la renta federal y existe un impuesto sobre la renta estatal. Hasta la reforma acaecida en el 2017, se suavizaba la doble imposición al considerarse como gastos deducibles los impuestos sobre la renta satisfechos a las administraciones estatal y local, sin embargo tras la reforma este gasto se ha visto limitado a 10.000 dólares y solo en referencia al property tax (el equivalente al IBI español).

El impuesto se define por obligación personal y por obligación real.

Por obligación personal quedan obligados como sujetos pasivos los los ciudadanos americanos o residentes civiles (titulares de la “carta verde”) (US person) y los residentes en USA durante más de 183 días según un cómputo especial (resident alien).

Por obligación real, las personas físicas que, sin cumplir los criterios anteriores, obtengan rentas de fuente americana satisfacen un impuesto sobre la renta muy similar y son denominadas non resident alien.

La definición de la renta coincide sustancialmente con la establecida en la normativa española.

Se establecen varios status para el contribuyente: casado con presentación conjunta, soltero, cabeza de familia, viudo con dependientes, casado con presentación individual.

TIPO %  INDIVIDUAL  CONJUNTA CABEZA DE FAMILIA
10 0 0 0
12 9.525 19.050 13.600
22 38.700 77.400 51.800
24 82.500 165.000 82.500
32 157.500 315.000 157.500
35 200.000 400.000 200.000
37 500.000 600.000 500.000

Se ha establecido una reducción standard que actúa como un mínimo exento en función de las condiciones personales del contribuyente:

TIPO DE DECLARACIÓN Importe
Individual 12.000
Conjunta 24.000
Cabeza de Familia 18.000

La base imponible del ahorro (dividendos y ganancias de capital a largo plazo) tributa al 15% excepto para los contribuyentes del último tramo de la tarifa general que tributan al 23,8%.
 
El impuesto contempla muchos gastos deducibles, exenciones, reducciones y deducciones. La reforma fiscal de 2017 ha reducido el número de beneficios fiscales del impuesto pero ha mantenido un  impuesto mínimo alternativo que han de calcular los contribuyentes con las rentas más altas.

Existe asimismo un impuesto sobre la renta negativo que se ha constituido como una de las principales herramientas de lucha contra la pobreza.

A escala estatal, se tienen que pagar también impuestos sobre la renta. Tan solo 7 estados no aplican el impuesto de la renta a sus residentes (Alaska, Florida, Nevada, South Dakota,  Texas, Washington y Wyoming). En ocho estados el impuesto sobre la renta se grava sobre una tarifa plana (Flat Rate Individual Income Tax) que oscila entre el 3,07% al 5,8%: Colorado, Illinois, Indiana, Massachussets, Michigan, Carolina del Norte, Pennsylvania y Utah. Los tipos aplicables varían enormemente de unos estados a otros, oscilando entre el 2,9% en Dakota del Norte y el 13,3% en California (media en torno al 6%). La información específica por estados para el año 2018 se puede consultar en el siguiente enlace: https://taxfoundation.org/state-individual-income-tax-rates-brackets-2018/

A nivel local, algunos Municipios y Condados recaudan igualmente impuestos sobre la renta que también son deducibles a la hora de liquidar el impuesto sobre la renta federal.

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Resumen de la imposición sobre sociedades

El Impuesto federal sobre Sociedades está regulado en el Título 26 del US Code . La mayoría de estados tienen establecido además un impuesto sobre la renta de las personas jurídicas adicionales al federal. En el impuesto sobre la renta federal se consideran deducibles los impuestos sobre sociedades satisfechos a los estados o a las Administraciones locales.

En Estados Unidos se distinguen tres tipos de sociedades las S corporation, las LLC y las corporations o C corporations. Para las primeras se establece un régimen de transparencia fiscal, las segundas pueden optar entre la transparencia o el impuesto sobre sociedades y las terceras quedan sometidas al impuesto sobre sociedades.

Las sociedades españolas que operan en Estados unidos pueden quedar sometidas al impuesto federal si obtienen rentas de fuente americana o si operan con un establecimiento permanente. Si bien ciertas rentas pueden estar exentas por aplicación del  convenio para evitar la doble imposición.
 
El tipo es del 21% a partir de 2018 tras la reforma fiscal aprobada por la anteriormente mencionada Tax Cut and Jobs Act  de 2017.

El periodo impositivo es de 12 meses pero no tiene que coincidir con el año natural.

La renta que se somete a gravamen no solo incluye la debida a los ingresos corrientes sino cualquier tipo de renta, como royalties, rendimiento de inversiones y rentas de capital.

El principio de imputación de rentas es el del devengo si bien en determinados casos puede optarse por el de caja.

Existen limitaciones a la deducibilidad de los intereses por financiación ajena del 30% del EBITDA hasta 2022 y del 30% del EBIT a partir de esa fecha.

La reforma permite la amortización acelerada del inmovilizado nuevo con exclusión de los edificios disminuyendo, a razón de 20 puntos cada año, de tal modo que en 2023 se podrá amortizar el 80% del valor de la inversión realizada, en 2024 el 60%, etc.

Se permite la compensación de las bases imponibles negativas pero solo hacia el futuro y con el límite del  80% y de la base imponible.

Existen limitaciones importantes para la deducción de las pérdidas patrimoniales.

Por otra parte se debe señalar que el Impuesto sobre sociedades americano contiene un elevado número de deducciones, exenciones, diferimientos y créditos fiscales. Entre otras se debe destacar la reducción denominada Foreign Derived Intangible Income que favorece la actividad exportadora.

La última reforma fiscal ha establecido el BASE EROSION ANTI-ABUSE TAX (BEAT o BEAAT) que pretende una imposición mínima sobre la renta de las sociedades americanas con filiales extranjeras o pertenecientes a un grupo multinacional. Para calcular el nuevo impuesto, se parte de la base imponible conforme a las reglas del impuesto sobre sociedades pero se niega la deducibilidad de determinadas partidas cuando los servicios o la entrega de bienes se realizan por entidades vinculadas extranjeras. Se considera deducible del cálculo del impuesto el coste de inventario (COG) , pero no los intereses. El tipo es del 5% para 2018, 10% desde 1 de enero de 2019 hasta el 31 de diciembre de 2025, a partir del cual se eleva al 12.5%. En el caso de entidades bancarias y dealers del mercado financiero los tipos son del 6%, 11% y 13,5%. Para su cálculo se aplica el tipo a una base imponible modificada y se deduce por la cuota líquida del impuesto sobre sociedades excepto la deducción por investigación y el 80% de determinadas deducciones sin que este 80% pueda ser superior at tipo por la base imponible modificada. Este impuesto solo se aplica a compañías con una facturación superior a 500 millones de dólares de media en los 3 últimos años con transacciones con compañías del grupo extranjeras vinculadas superiores al 3% del total de gastos deducibles o al 2% en el caso de bancos y ciertos dealers en activos financieros.

El accumulated earning tax es un impuesto adicional del 20% sobre los beneficios no distribuidos si ello se hace con el propósito de evadir impuestos. Se presume que existe el interés de evitar pagar impuestos si las reservas de la entidad no se corresponden con las necesidades del negocio (Code Sec 535 (c)) corresponde a la entidad demostrar las reservas que se consideran necesarias. La norma establece la presunción de 250.000 dólares con carácter general (excluidas sociedades de mera tenencia de bienes y de inversión) y 150.000 en el caso de sociedades de profesionales.

El impuesto estatal y municipal varía según estados y municipios. Sólo una pequeña minoría de Estados de la Unión, concretamente seis estados, no devengan impuestos sobre los beneficios o las rentas de las sociedades. En la mayoría que sí lo hacen, el tipo impositivo varía desde el 3% en Carolina del Norte al 12$ en Iowa. Para comparar los tipos aplicables en cada estado se puede consultar las tablas elaboradas por la Tax Foundation (año 2018): https://taxfoundation.org/state-corporate-income-tax-rates-brackets-2018/

Por último, en relación con la tributación de la actividad empresarial, conviene destacar que el desarrollo de actividades económicas puede realizarse bajo diferentes formas jurídicas que marcarán diferencias en cuanto al tratamiento fiscal, la responsabilidad de los socios, así como los requisitos formales y de publicidad necesarios para operar, para lo cual habrá que tener en cuenta la legislación del “estado” en que se organice o “incorpore”.

Sole Proprietorship. Se trata de un negocio desarrollado por la persona física; no se trata por tanto de entidad distinta de su propietario por lo que el empresario responde de todas sus obligaciones, personales y empresariales, con todos sus bienes, procedan de su actividad económica o personal. Sus obligaciones fiscales son las comunes de cualquier persona física, de manera que tiene que presentar el modelo 1040 (declaración anual del Income Tax) con todos sus ingresos personales o empresariales, así como con sus deducciones y créditos fiscales personales o empresariales o profesionales. No queda sujeto por lo tanto al impuesto sobre sociedades. Tampoco tiene especiales requisitos formales.

Partnership. Se trata de una asociación-sociedad de personas, una entidad separada de sus miembros. Cualquier persona, física o jurídica, puede ser “partner” (socio) incluyendo “C” Corporations, “S” Corporations, otros partnerships, no residentes, individuos, “Trusts”, Decedent´s Estates, Entidades exentas. No tributan por ningún Income Tax, aunque, en cuanto que entidad distinta de sus socios, debe presentar el modelo 1065 donde tendrá que declarar sus ingresos y gastos, imputando su beneficio o pérdida a cada uno de sus “Partners” quienes tendrán que incluirlo en su declaración del Income Tax, ya sea sobre la renta de las personas físicas o sobre la de sociedades (se trata de una Pass-Through entity, similar a nuestras entidades en régimen de atribución). Como norma general deberán registrarse en el estado en el que se organice y vendrá obligado a presentar declaraciones tributarias. En general los “Partnerships” suponen la existencia de un documento “Partnership Agreement” en el que se recogen las características del mismo, identificando quienes son “General Partners” o “Limited Partners”, así como los derechos y obligaciones de cada uno, normas de funcionamiento, etc. En todo caso necesita un FEIN “Federal Employer Identification Number”.

Limited Liability Company
. Se trata de sociedades limitadas. Sus socios no responden de las deudas sociales más allá de su aportación. Fiscalmente pueden elegir ser tratados como un partnership a efectos fiscales federales, o como una Corporation (esta elección la realizan presentando el mod. 8832 Entity Clasification Election). Si optan tributar como una corporation quedan sometidos a este impuesto. No tienen limitaciones en cuanto al número y tipo de accionistas. (Las S Corporations no pueden superar 100 socios, y sus socios sólo pueden ser residentes USA o determinados tipos de trusts.). Dependiendo del estado en que se constituyan la documentación a presentar varía, pero con carácter general tendrán que presentar un “Certificate of formation”, donde harán constar la identificación, domicilio, propósito, y en general todos los pactos que se consideren convenientes.

“C” Corporations. Son lo más parecido a nuestras sociedades anónimas. Fiscalmente tributan en el Corporate Tax, y la responsabilidad de los socios está limitada a su aportación.En el estado en que se constituyan tendrán que presentar la documentación requerida, que será bastante parecida a nuestra escritura de constitución de una sociedad, con la identificación, objeto, capital, etc.

“S” Corporations. Se trata de “Pass-Through Entities”, es decir, no tributan de manera independiente, sino que son sus socios o partícipes quienes tributan en proporción a su participación. Son parecidas a nuestras antiguas sociedades transparentes; se rigen por las normas del Corporate Tax, pero los resultados se imputan a los socios o partícipes. Sus requisitos son:
•    Debe ser residente en USA (constituido con arreglo a las normas de un estado).
•    Sus accionistas sólo pueden ser personas físicas, estates, algunos tipos de trusts, bancos y algunas entidades exentas. Nunca Partnerships o Corporations.
•    Accionistas residentes o ciudadanos USA.
•    Sólo puede tener una clase de acciones o participaciones.
•    No más de 100 accionistas.

A la hora de decidir por una u otra forma de organización, los socios residentes tienen muy presente que en Estados Unidos no existe un mecanismo para eliminar la doble imposición de los dividendos percibidos de entidades jurídicas; esta doble imposición se atenúa un poco aplicando a los dividendos que cumplan determinados requisitos el régimen de las ganancias de patrimonio a largo plazo cuyo tipo de gravamen será normalmente el 15 % y con una exención parcial en el impuesto sobre sociedades sobre los dividendos percibidos de otras sociedades que hayan satisfecho el impuesto.

La falta de un sistema completo para evitar la doble imposición ha llevado a un crecimiento exponencial de las “Pass-Through Entities”, en forma de Partnerships o Limited Liability Companies o “S” Corporations, para evitar adoptar la forma de “C” Corporations.

A continuación, se presenta un cuadro comparativo entre las diversas modalidades de organización societaria:

Caracte-
rísticas
Empresario autónomo Partnership (asociación) Limited Liability Company S Corporation Corporation
Requisitos Formales No Acuerdo entre partes, sin publicidad formal Estatutos depositados en el Estado Estatutos depositados en el Estado Estatutos depositados en el Estado
Duración Hasta el cese o muerte del empresario Se disuelve a la muerte o separación de un socio, salvo pacto en contrario Depende de cada Estado. indefinida Indefinida
Responsa-
bilidad
Personal o ilimitada del autónomo Depende del tipo de socio Limitada Limitada Limitada
Régimen fiscal Acumula los rendimientos en el Income Tax como el autónomo en el IRPF Régimen de imputación de rentas en el Income Tax (beneficios menos pérdidas) Transpa-
rencia fiscal.
Transpa-
rencia fiscal
Impuesto de sociedades más Income Tax sin deducción por dividendos
Doble imposición No No No No Sí, en la distribución de dividendos.

Negocia-
bilidad de los derechos represen-
tativos

No No Admisible, en función de los acuerdos sociales Sí, aunque con límites fiscales (sólo personas físicas, etc)

En un 95%, las empresas americanas no quedan sometidas al impuesto sobre sociedades sino que o son empresas sin forma societaria y se gestionan directamente por el contribuyente, o son comunidades de bienes o determinadas sociedades (S Corporation o LLC) que tributan en régimen de transparencia, ya sea porque lo dispone así la ley o porque la misma da opción a la elección del contribuyente. Dado que no existe un mecanismo para evitar la doble imposición económica que se produce con la tributación de los dividendos en sede de la persona física, muchos empresarios optan por la tributación de las rentas empresariales directamente en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Al haberse reducido considerablemente el tipo del Impuesto sobre Sociedades por la reforma fiscal era necesario establecer una rebaja en la imposición de las entidades que imputan la renta a los socios o partícipes, de tal manera que reforma fiscal ha establecido una reducción de los ingresos computables modificados del 20% con determinadas limitaciones.

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Resumen de la imposición sobre el consumo

En Estados Unidos no existe un Impuesto sobre el Valor Añadido, pero se aplica el Impuesto sobre las Ventas (Sales and Use Tax) que es recaudado por la mayor parte de los estados y a veces por algunas administraciones locales (Municipios, Condados y Agencias Locales). Se aplican exclusivamente en la fase de venta de bienes y servicios al consumidor final. No se trata, por lo tanto, de un impuesto de aplicación en cascada como en el caso del IVA. Los tipos varían entre un 4 y un 8% según los estados.

Es obligatorio inscribir la empresa en el departamento fiscal (Tax Department), del estado en que está implantada para obtener para obtener el (Certificate of Authority). Legalmente, el negocio no puede operar hasta haber recibido este certificado. El permiso autoriza además la recaudación del impuesto de ventas (Sales Tax) tanto local como estatal.

Los compradores exentos del pago del Sales Tax deben justificarlo en el momento de la venta o en su defecto, en un plazo no superior a 90 días, presentándole al vendedor/proveedor un certificado/carnet de "exención".

El tipo del impuesto varía según los estados, condados o ciudades, como se puede comprobar en el siguiente gráfico elaborado por la Tax Foundation.

State Sales Taxes US

Fuente: Tax Foundation
Estados: https://taxfoundation.org/state-and-local-sales-tax-rates-midyear-2017/
Ciudades: https://taxfoundation.org/sales-tax-rates-major-cities-midyear-2017/

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Otros impuestos y tasas

Impuesto Sobre la Propiedad (Property Tax)

En Estados Unidos no existe un Impuesto sobre el Patrimonio, siendo sustituido por el Impuesto sobre la Propiedad o Property Tax. Este es un elemento esencial de la fiscalidad de los Estados federados y de las colectividades locales siendo recaudado casi a todos los niveles: Condados, Municipios, Distritos Escolares y Distritos de Servicios Municipales. Estos impuestos se aplican generalmente al conjunto de bienes inmobiliarios de las familias (y de las empresas) y a veces también a los bienes muebles, su aplicación y reglas varía en función de cada Estado, siendo normal la aplicación del impuesto o bien al valor de mercado del bien, el valor de compra o de construcción o la capitalización de las rentas futuras, o bien un porcentaje de estos valores. Los tipos aplicables varían entre el 0,2 y el 3% del valor de la propiedad, al igual que los demás impuestos estatales, estos impuestos son deducibles de la renta de las personas físicas (en el caso de las sociedades sólo están autorizadas a deducírselo si los bienes están vinculados a la actividad comercial). Más información en: https://taxfoundation.org/state-tax/property-taxes/

Impuesto sobre sucesiones (Estate tax)

Sería el equivalente al Impuesto sobre sucesiones de nuestro sistema tributario pues se devenga al fallecimiento de una persona, si bien en este caso se grava a la herencia yacente. Hay que destacar que el mínimo exento se ha establecido en $11.200.000 para 2018 y que los bienes y derechos heredados por el cónyuge supérstite no tributan. La tarifa es progresiva desde el 18% para los primeros 10.000$ hasta el 40% para el exceso de 345.800$. El plazo de presentación es de los 9 meses posteriores al fallecimiento.

Cotizaciones a la Seguridad Social (Pay roll taxes)

Son los equivalentes a nuestras cotizaciones a la Seguridad Social (financia pensiones, desempleo y asistencia sanitaria (Medicare)), pero en el sistema norteamericano tienen la naturaleza tributaria, y su gestión y recaudación corresponde al IRS. El tipo de gravamen es el 6,2% sobre el salario (Social Security) y el 1,45 % para el Seguro de Salud de la jubilación (Medicare), con un límite de 200.000 dólares . A partir de 2013 se creó el impuesto adicional de Medicare que grava las rentas que exceden a 200.000 dólares con un tipo del 0.9%. Éste impuesto se retiene también por el empleador.

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Tratamiento fiscal de la inversión extranjera

En los Estados Unidos, la Administración Federal se limita a favorecer la existencia de un ambiente propicio a la inversión extranjera. Una compañía extranjera gozaría de las mismas ventajas y obligaciones que una empresa estadounidense que opere en el mismo tipo de negocio y en el mismo lugar.

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